SENTENZA N.96
ANNO 1980
REPUBBLICA ITALIANA
In nome del Popolo Italiano
composta dai signori giudici
Avv. Leonetto AMADEI Presidente
Prof. Edoardo VOLTERRA
Prof. Guido ASTUTI
Dott. Michele ROSSANO
Prof. Antonino DE STEFANO
Prof. Leopoldo ELIA
Prof. Guglielmo ROEHRSSEN
Avv. Oronzo
REALE
Dott. Brunetto BUCCIARELLI
DUCCI
Avv. Alberto MALAGUGINI
Prof. Livio PALADIN
Dott. Arnaldo MACCARONE
Prof. Antonio
Prof. Virgilio ANDRIOLI
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nei giudizi riuniti di
legittimità costituzionale dell'art. 6 del d.l. 5 novembre 1973, n. 660, conv. con modif.,
in legge 19 dicembre 1973, n. 823, e dell'art. 2, lett. a), della legge 19 dicembre
1973, n. 823 (Norme per agevolare la definizione delle pendenze in materia
tributaria), promossi con le seguenti ordinanze:
1) ordinanza emessa il 21
maggio 1975 dalla Commissione tributaria di 1o grado di Ragusa sul ricorso di Giummarra Giovanni ed altro, iscritta
al n. 315 del registro ordinanze 1975 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica n. 249 del 17 settembre 1975;
2)
ordinanza emessa il 31 marzo 1976 dalla Commissione tributaria di 1o grado di
Bolzano sul ricorso di Stuflesser Wielfried,
iscritta al n. 605 del
registro ordinanze 1976 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica
n. 294 del 3 novembre l976;
3)
ordinanza emessa il 31 maggio 1977 dalla Commissione tributaria di 2o grado di
Ravenna sul ricorso di Baldini Giuseppina, iscritta
al n. 425 del registro
ordinanze 1977 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 306
del 9 novembre 1977;
4)
ordinanza emessa il 3 maggio 1977 dalla Commissione tributaria di 1o grado di
Napoli sul ricorso di Palumbo Alberto, iscritta al n.
198 del registro ordinanze
1978 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 172 del 21
giugno 1978.
Visti gli atti di intervento del Presidente del Consiglio dei ministri;
udito nell'udienza pubblica del 18 aprile 1979 il Giudice
relatore Leopoldo Elia;
udito l'avvocato dello Stato, Giuseppe Angelini Rota, per il Presidente del Consiglio dei
ministri.
Considerato
in diritto
1. - Le quattro questioni,
riguardando tutte il regime temporale per
l'applicabilità delle norme miranti ad agevolare la definizione delle pendenze
in materia tributaria (d.l.5 novembre 1973, n. 660
convertito con modificazioni nella legge 19 dicembre 1973, n. 823), possono
essere esaminate congiuntamente e decise con unica sentenza.
2. -
Le tre questioni sollevate
rispettivamente dalla Commissione tributaria di 1o grado di Ragusa, dalla
Commissione tributaria di 2o grado di Ravenna e dalla Commissione tributaria di
1o grado di Napoli (e che possono sintetizzarsi nei termini sopra riferiti) non
sono fondate.
E' necessario premettere
che il c.d. condono previsto negli atti legislativi già citati si differenzia
profondamente (come precisato da questa Corte con la sentenza n. 32 del
1976) dai condoni in materia tributaria per sanzioni di
natura non penale disposti con d.lgs. 31
gennaio 1948, n. 109, legge 30 luglio 1959, n. 559, legge 31 ottobre 1963, n.
1458 e legge 23 dicembre 1966, n. 1139. Si tratta infatti,
nel caso in esame, di un provvedimento che intende creare le migliori
condizioni per l'avvio della riforma tributaria, agevolando, prima ancora che
la regolarizzazione mediante sanatoria di situazioni contra legem, la definizione con metodo
semplificato delle controversie e pendenze esistenti al momento dell'entrata in
vigore del decreto legge. A tal fine (e a differenza di quanto era preveduto
negli atti di condono sopra menzionati) non si condiziona l'abbandono delle
sanzioni alla definizione, in regime ordinario, dei redditi imponibili e dei
debiti d'imposta, definizione da conseguirsi mediante l'opera
dell'amministrazione e del contribuente entro un periodo di alcuni
mesi, talvolta di un anno.
Ciò era incompatibile con
gli obbiettivi di rapidità, anzi di automaticità, che
intendeva raggiungere il legislatore del 1973; il vecchio metodo sarebbe stato
poi in contrasto con lo spirito della riforma, che aveva eliminato l'istituto
del concordato tributario anche nella forma dell'adesione del contribuente all'accertamento
dell'ufficio (artt. 42 e 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600). Il contribuente
può soltanto presentare domanda irrevocabile per l'applicazione del
provvedimento, quando ritiene che la definizione così realizzata sia più
conveniente di quella conseguibile in regime ordinario. L'amministrazione, dal
canto suo, deve limitarsi ad applicare gli schemi di definizione,
analiticamente predisposti dal legislatore, con riduzioni e maggiorazioni forfettariamente previste per le diverse imposte.
D'altra parte il vecchio
metodo, dopo le sentenze di questa Corte n. 85 del 1965
e 121 del 1967,
comportava ormai un periodo < aperto > (e cioè
senza termini di chiusura) per la definizione in via amministrativa
dell'accertamento, come si trae, del resto, dalla disciplina contenuta
nell'ultimo comma dell'art. 2 della legge 23 dicembre 1966, n. 1139.
Pertanto il legislatore
del 1973, per ottenere una rapida eliminazione del contenzioso pendente e per
realizzare un sollecito introito nelle casse dello Stato, durante la delicata
fase di avvio della riforma, doveva stabilire un punctum temporis, cui
riferire rigidamente la possibilità di utilizzare le norme del provvedimento di
condono. In altre parole, in questo quadro di esigenze
eccezionali, il principio di eguaglianza non poteva essere attuato realizzando
la parità di trattamento in ordine alle situazioni iniziali che avevano
provocato la controversia o la pendenza tributaria, ma solo estendendo al
massimo la possibilità per tutti i contribuenti quale che fosse la fase della
loro vicenda tributaria di chiedere l'applicazione, con modalità e risultati
parzialmente differenziati, del provvedimento agevolativo.
É quanto è stato
realizzato, con indubbia coerenza, nelle varie disposizioni del decreto legge,
conseguendo l'obbiettivo di non escludere dall'ambito di applicabilità
del provvedimento nessun contribuente a causa di ritardi nell'attività degli
uffici competenti ad accertare i redditi o a liquidare le imposte.
Non interessa, ovviamente,
verificare qui se alle speranze del legislatore siano stati pari i risultati
(le operazioni per sistemare le vecchie pendenze essendosi concluse soltanto
nel corso del 1977). Preme solo rilevare che l'art. 3 Cost.,
inteso come divieto di disparità di trattamento di situazioni simili e come
esclusione di discriminazioni irragionevoli, non può ritenersi violato nella
fattispecie, perchè il provvedimento esclude dalla sfera di applicazione
soltanto i contribuenti che abbiano già definito le controversie o pendenze in
ordine alle imposte considerate. Per tutti gli altri, si ripete, nessuna
preclusione discende dalla normativa adottata, giacché il concetto di <
controversia > è stato sempre affiancato da quello di situazione non
definita, anche in difetto di procedimento contenzioso, di notifica
dell'accertamento di valore o di ingiunzione di
pagamento.
3. - Questi dati normativi
non sono stati tenuti presenti dalle Commissioni di Ragusa e di Ravenna, che hanno del tutto trascurato la possibilità di definizione
delle pendenze offerta dall'art. 6, primo comma, ultima parte, anche ai
contribuenti per i quali non fosse in corso una < controversia >, essendo
mancata nei loro riguardi una notifica di accertamento di valore e una
ingiunzione di pagamento. t vero che le norme in
proposito erano più chiaramente formulate nel testo del decreto legge, mentre
le modifiche in sede di legge di conversione, coinvolgendo nelle stesse
proposizioni la disciplina per le imposte successorie, hanno reso meno limpido
il collegamento alternativo tra le situazioni di < controversia > e le
situazioni non caratterizzate da accertamenti dell'amministrazione. Tuttavia le
due fattispecie sono ben presenti nel primo comma dell'art. 6, indicandosi la
definizione della controversia nella riduzione del 50% della imposta
liquidata sulla base dell'accertamento compiuto dall'amministrazione; e
successivamente (ultima parte del comma) indicandosi l'eliminazione della
pendenza, in difetto di notifica dell'accertamento di maggior valore, nella
liquidazione dell'imposta sulla base del valore dichiarato dal contribuente,
aumentato forfettariamente del 20% (in entrambi i
casi senza applicazione di sopratasse e pene pecuniarie).
La considerazione di
queste premesse avrebbe forse potuto indurre le due Commissioni, ma anche, da
altro punto di vista, quella di Napoli, a ravvisare nelle fattispecie
sottoposte al loro giudizio piuttosto che elementi per enucleare una questione
di legittimità costituzionale, problemi di carattere interpretativo-applicativo
dell'art. 6 del provvedimento in esame . Ma ciò non fa venir meno la rilevanza delle questioni, che
devono essere esaminate nei termini proposti dalle ordinanze.
4. -
Com'é noto, queste
disposizioni condizionavano l'applicazione del condono tributario in senso
proprio al verificarsi della definizione amministrativa dell'accertamento degli
imponibili per le imposte dirette rispettivamente entro un anno ed entro sei
mesi dall'entrata in vigore della legge: e
Ma la fattispecie
disciplinata dal denunziato primo comma dell'art. 6 è profondamente diversa.
Infatti, nel quadro di questa normativa, il ritardo dell'amministrazione nel
notificare la revoca di un beneficio già concesso e nel richiedere una imposta
suppletiva di registro può costituire semplicemente un motivo che spiega perchè
il contribuente non abbia presentato in termini la domanda prevista nell'ultima
parte del primo comma dell'art. 6. Tuttavia, non essendo il rapporto tributario
ancora concluso, nulla impediva al contribuente stesso di tutelarsi rispetto ad
ulteriori vicende del rapporto, chiedendo che l'imposta dovuta fosse liquidata
sulla base del valore da lui dichiarato, aumentato del 20 %, senza applicazione
di sopratasse e pene pecuniarie.
5. - Più complessa è la
fattispecie sottostante all'ordinanza della Commissione di Ravenna.
Non a torto l'Avvocatura
dello Stato prospetta l'ipotesi della inammissibilità
della questione sollevata, dal momento che nella ordinanza stessa assai
lacunosa
In questo caso il
contribuente aveva presentato in termini la domanda prevista dall'art. 6,
effettuando contestualmente il versamento delle imposte di registro,
trascrizione ed addizionali per un atto di vendita di un'aerea edificabile
stipulato e regi strato entro il 31 dicembre 1972 (come risulta dai documenti
inclusi nel fascicolo di causa, tra i quali non figura tuttavia copia della
domanda di condono).
Non spetta a questa Corte
accertare se il comportamento del contribuente, concretatosi oltretutto nel
versamento di una somma < chiesta bonariamente > dall'ufficio (che
peraltro ignorava la decadenza incorsa nel frattempo dai benefici della legge
n. 408 del 1949), possa rientrare, se non nello schema
della < controversia pendente > dell'art. 6, primo comma prima parte,
quantomeno, da un punto di vista sostanziale, nella ipotesi di cui all'art.6, primo comma ultima parte: e cioè nella liquidazione
dell'imposta, sulla base del valore dichiarato dal contribuente, aumentato del
20%, senza applicazione di sopratasse e pene accessorie; o, infine, se tale
condotta, per le sue peculiarità, non si lasci inquadrare in nessuna delle
previsioni contenute nell'art. 6.
Appare comunque
evidente che la questione proposta nella ordinanza (violazione dell'art. 3
Cost. per disparità di trattamento a danno dei contribuenti i quali, coeteris paribus, non
siano parte in una concreta controversia pendente) è priva di fondamento,
perchè l'art. 6 consente in ogni caso ai contribuenti che si conformino alle
sue prescrizioni di ottenere o la definizione agevolata della controversia o la
liquidazione dell'imposta sulla base, forfettariamente
maggiorata, del valore dichiarato dai contribuenti stessi.
6. - La questione
sollevata della Commissione di Napoli trae origine da un dubbio interpretativo-applicativo che resta all'interno dell'art.
6, primo comma prima parte.
L'amministrazione richiede
con ingiunzione il pagamento di imposta suppletiva ipotecaria, malgrado la
domanda di condono tempestivamente presentata e in un primo tempo accolta (con
riduzione del 50% dell'imposta), perchè le richieste di imposta formulate con
il solo avviso bonario Mod. 11 non integrano gli
estremi della controversia pendente, debitamente notificata alle parti; mentre
il contribuente sostiene (come risulta dal fascicolo di causa, che peraltro non
include il modulo dell'avviso) che l'invito di pagamento Mod.
11 reca un preciso termine, trascorso il quale l'ufficio procederà in via
coattiva.
Lasciando a chi spetta di
risolvere questo problema (secondo l'ordinanza si tratterebbe di conoscenza
< non formale > da parte del contribuente < della maggior pretesa
patrimoniale dell'ufficio >), è ovvio, per le considerazioni già svolte, che
l'art. 6, primo comma, non viola l'art. 3 Cost., in quanto prevede, anche al di
fuori dell'ipotesi della < controversia pendente >, la possibilità di
usufruire di una liquidazione agevolata della imposta.
7. -
Il contrasto dell'art. 2
lett. a) con l'art. 3 Cost. deriverebbe appunto dalla circostanza che tale
metodo meno favorevole di determinazione dell'imposta si imporrebbe anche a
quei contribuenti che, ove non ricorressero eventi ad essi non attribuibili,
potrebbero fruire della più vantaggiosa soluzione prevista dall'art. 2, lett.
d).
La questione non è
fondata.
Si tratta invero di una
normativa strettamente collegata alle finalità di massima semplificazione degli
accertamenti e delle operazioni per la liquidazione delle imposte (v. supra n. 2), sulla base degli elementi acquisiti
anteriormente all'entrata in vigore del provvedimento legislativo, inteso ad
agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria. Il termine del
31 ottobre 1973, fissato per l'acquisizione di tali elementi (tra cui rientrano
le decisioni delle Commissioni tributarie), appare del tutto ragionevole e tale
da non discriminare le situazioni dei contribuenti, che vanno necessariamente
riferite alle diverse fasi del rapporto tributario (amministrative e
contenziose), come risultavano venute in essere alla data prescelta: a nulla
rilevando, anche dal punto di vista del sindacato di costituzionalità, le
ragioni per le quali al 31 ottobre 1973 doveva considerarsi raggiunto l'uno e
l'altro stadio dell'iter di accertamento.
PER
QUESTI MOTIVI
dichiara non fondata la
questione di legittimità costituzionale dell'art. 2, lett. a) del d.l. 5
novembre 1973, n. 660, così come convertito nella legge 19 dicembre 1973, n.
823, sollevata, in riferimento all'art. 3 della Costituzione, dalla Commissione
tributaria di 1o grado di Bolzano, con l'ordinanza in epigrafe indicata e, nei
sensi di cui in motivazione, la questione di legittimità costituzionale
dell'art. 6 del decreto-legge 5 novembre 1973, n. 660, nel testo modificato
dalla legge di conversione 19 dicembre 1973, n. 823, sollevata, in riferimento
all'art. 3 della Costituzione, dalle Commissioni tributarie di 1o grado Ragusa,
di 2o grado di Ravenna, di 1o grado di Napoli, con le ordinanze indicate in
epigrafe.
Così deciso in Roma, nella
sede della Corte costituzionale, Palazzo della Consulta, il 19/06/80.
Leonetto AMADEI –
Edoardo VOLTERRA – Guido ASTUTI – Michele ROSSANO – Antonino DE STEFANO – Leopoldo ELIA – Guglielmo ROEHRSSEN – Oronzo REALE - Brunetto BUCCIARELLI DUCCI – Alberto MALAGUGINI – Livio PALADIN – Arnaldo MACCARONE – Antonio
Giovanni VITALE – Cancelliere
Depositata in cancelleria il 25/05/80.