SENTENZA N. 28
ANNO 1970
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE COSTITUZIONALE
composta dai signori
Giudici:
Prof. Giuseppe BRANCA,
Presidente
Prof. Michele FRAGALI
Prof. Costantino MORTATI
Prof. Giuseppe CHIARELLI
Dott. Giuseppe VERZÌ
Dott. Giovanni BATTISTA
BENEDETTI
Prof. Francesco PAOLO
BONIFACIO
Dott. Luigi OGGIONI
Dott. Angelo DE MARCO
Avv. Ercole ROCCHETTI
Prof. Enzo CAPALOZZA
Prof. Vincenzo MICHELE
TRIMARCHI
Prof. Vezio CRISAFULLI
Dott. Nicola REALE
Prof. Paolo ROSSI
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
nei giudizi riuniti di legittimità
costituzionale della nota marginale annessa all'art. 4 della tariffa allegato A
del D.P.R. 24 giugno 1954, n. 342, concernente nuove norme in materia di
imposta di pubblicità, promossi con due ordinanze emesse il 7 febbraio 1968
dalla Corte suprema di cassazione - sezione prima civile - in due procedimenti
civili vertenti tra la società di assicurazione Alleanza Securitas Esperia e
l'Amministrazione delle finanze dello Stato, iscritte ai nn. 91 e 92 del
registro ordinanze 1968 e pubblicate nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica
n. 170 del 6 luglio 1968.
Visti gli atti di costituzione della
società di assicurazione Alleanza Securitas Esperia e dell'Amministrazione
delle finanze dello Stato;
udito nell'udienza pubblica del 14
gennaio 1970 il Giudice relatore Luigi Oggioni;
uditi gli avvocati Paolo Barile ed
Enrico Biamonti, per la società di assicurazione, ed il sostituto avvocato
generale dello Stato Antonino Terranova, per l'Amministrazione finanziaria.
Ritenuto in fatto
La società di assicurazione
"Alleanza Securitas Esperia", per assolvere l'obbligo dell'imposta di
pubblicità relativa alle tabelle e targhe distribuite ai propri assicurati per
gli anni 1958-61, provvedeva al versamento del relativo importo in applicazione
dell'art. 4 della tariffa allegato A al D.P.R. 24 giugno 1954, n. 342, emanato
in attuazione della delega concessa al Governo in materia con la legge 27
dicembre 1952, n. 3596, interpretando il combinato disposto di tale norma e
dell'ivi richiamato R.D. 20 dicembre 1928, n. 3878, concernente nuovi modelli
di bilancio per le società assicuratrici, nel senso che l'importo del tributo,
previa denunzia nei modi di legge da parte del contribuente, dovesse liquidarsi
percentualmente sui premi di competenza iscritti nella parte attiva dei bilanci
della società per gli anni suddetti, relativamente al solo ramo incendi.
L'ufficio del bollo straordinario di
Roma rilevava però che, secondo la propria interpretazione della detta norma,
l'imposta doveva essere commisurata, invece, ai premi relativi a tutti i rami
assicurativi esercitati dalla società, escluso soltanto quello dei trasporti, espressamente
esentato.
La società proponeva opposizione
all'ingiunzione di pagamento che le era stata conseguentemente notificata da
parte dell'ufficio fiscale suddetto, e l'adito tribunale di Roma accoglieva la
tesi della opponente con sentenza del 25 novembre 1965.
Avverso la sentenza proponeva
appello l'Amministrazione finanziaria, e la società appellata, resistendo al
gravame, proponeva a sua volta appello incidentale affermando che, essendo
mancata, per disuso, la effettiva distribuzione delle targhe, l'imposta
richiesta non sarebbe stata comunque giustificata.
La Corte di appello di Roma
riteneva, a sua volta, che, con la disposizione invocata, si era voluto
commisurare l'imposta ai premi risultanti in bilancio per tutti i rami della
assicurazione contro i danni esercitati dalle società assicuratrici, e con
riferimento all'appello incidentale poneva particolarmente in luce che, secondo
la nota marginale annessa al citato art. 4 della legge delegata,
"l'imposta deve essere corrisposta indipendentemente dall'effettiva
distribuzione delle tabelle e targhe". Osservava altresì che con la
esposta disciplina si era inteso servirsi, ai fini dell'accertamento, di una
base imponibile sicura e facilmente controllabile come quella dei premi
iscritti in bilancio, ponendo così in essere una modalità di accertamento e
pagamento dell'imposta che svincolava l'Amministrazione finanziaria dalle
gravose esigenze di una analitica verifica della effettiva distribuzione ed
affissione dei mezzi pubblicitari, ed aggiungeva altresì che, in tal modo, non
si erano violati i limiti della delega concessa al Governo con la citata legge
n. 3596 del 1952 per l'emanazione di nuove norme tributarie sulla pubblicità,
essendo "l'acquisizione dei premi posta pur sempre con riguardo all'attività
pubblicitaria effettuata dalle società assicuratrici".
Contro la sentenza della Corte di
appello proponeva ricorso per cassazione la società assicuratrice sostenendo,
fra l'altro, che dal sistema della legge delega e della stessa legge delegata
dovrebbe evincersi che presupposto essenziale dell'imposta é l'attuazione
concreta della pubblicità e non la sua mera potenzialità, che, come tale,
andrebbe esente da imposizione.
Analogo procedimento di opposizione
istituito dalla stessa società avanti al tribunale di Roma relativamente
all'imposta di pubblicità concernente l'anno 1957 subiva le stesse vicende, e
con due ordinanze del 7 febbraio 1968, di identico contenuto, la Corte di
cassazione sollevava questione di legittimità costituzionale della nota marginale
sopra ricordata annessa all'art. 4 della legge 24 giugno 1954, n. 342, per
presunto eccesso della delega di cui all'art. 5 della legge 27 dicembre 1952,
n. 3596, e conseguente violazione dell'art. 76 della Costituzione.
Osserva la Cassazione nelle ordinanze
che la questione, da ritenere di indubbia rilevanza ai fini della risoluzione
del giudizio, non apparirebbe manifestamente infondata. Invero l'esame
analitico del tenore del citato art. 5 della legge il quale, nel disporre la
delega, prevede fra l'altro che le nuove norme tengano conto dei progressi
tecnici verificatisi nel settore e nelle diverse esigenze dei singoli mezzi con
i quali "é attuata" la pubblicità, come pure delle esigenze della
espansione commerciale attraverso l'"attività pubblicitaria",
assicurando nel contempo la semplicità e la comodità nel pagamento e
nell'accertamento dell'imposta, dimostrerebbe chiaramente che presupposto
dell'imposizione tributaria é effettivamente l'attuazione concreta della
pubblicità. Il che sarebbe altresì confermato dall'art. 1 della legge delegata,
che si riferisce alla pubblicità "attuata con qualsiasi mezzo, per
qualsiasi fine e con qualsiasi forma", e da numerose altre disposizioni
della stessa legge delegata, nelle quali la determinazione delle modalità di
pagamento dell'imposta figurerebbe fatta sempre con riferimento alla pubblicità
effettivamente attuata. Questo concetto sarebbe in particolare ripetuto anche
nell'art. 4 della tariffa che, pur stabilendo che l'imposta é dovuta dalle
società di assicurazione per le tabelle e targhe in modo virtuale, parla
tuttavia espressamente di tabelle e targhe "distribuite" ed
"affisse al pubblico".
Ciò posto, l'obbligazione tributaria
per la pubblicità non potrebbe sorgere se non in presenza di un'azione
pubblicitaria concretamente spiegata attraverso la materiale distribuzione ed
affissione delle targhe e tabelle in esame. Di conseguenza, la nota marginale
all'art. 4, più volte menzionata, col disporre testualmente invece che
l'imposta deve essere corrisposta indipendentemente dalla effettiva
distribuzione delle tabelle e targhe, finirebbe col prescindere dal presupposto
cui sarebbe collegata l'obbligazione tributaria, ed esorbiterebbe così dai
limiti della delega.
Le ordinanze, notificate il 19
aprile 1968 e comunicate ai Presidenti dei due rami del Parlamento, sono state
pubblicate sulla Gazzetta Ufficiale n. 170 del 6 luglio 1968.
Avanti alla Corte costituzionale si
é costituita la società Securitas in persona del direttore generale e legale
rappresentante Celso Atzeri, rappresentata e difesa dagli avvocati Enrico
Biamonti e prof. Paolo Barile, i quali hanno depositato, per entrambi i
giudizi, uniche deduzioni il 25 luglio 1968.
La difesa fa proprie le
argomentazioni contenute nelle ordinanze di rinvio, precisando che, in virtù
della norma impugnata, presupposto della imposizione tributaria diverrebbe la
mera percezione dei premi iscritti nel regolamentare modulo di bilancio.
L'imposizione non riguarderebbe più così una imposta sulla pubblicità, ma
concreterebbe una nuova tassazione dei premi di assicurazione, commisurata alla
entità degli stessi.
In aggiunta, la difesa prospetta
altresì ulteriori profili di illegittimità della norma impugnata, che verrebbe
ad essere in contrasto anche con gli artt. 3 e 53 della Costituzione perché,
prescindendo dalla effettiva attuazione della pubblicità violerebbe sia il
principio di eguaglianza che quello secondo cui tutti sono tenuti a concorrere
alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva, nonché con gli
artt. 23 e 24 della Costituzione perché renderebbe indeterminato il presupposto
di fatto dell'imposizione, con conseguente violazione della riserva di legge in
materia tributaria, e renderebbe impossibile esercitare il diritto di difesa in
mancanza della possibilità di provare il difetto di un cosiffatto presupposto.
Conclude pertanto chiedendo
dichiararsi l'illegittimità costituzionale delle norme impugnate.
Si é altresì costituita
l'amministrazione finanziaria dello Stato, rappresentata e difesa dall'Avvocatura
generale dello Stato, che ha depositato, in entrambi i giudizi, identiche
deduzioni, l'8 maggio 1968.
L'Avvocatura ritiene di poter
affermare anzitutto che nel corso del giudizio principale si sarebbe discusso
soltanto della questione relativa alla legittimità della estensione della base
imponibile ai premi riscossi per rami diversi dall'incendio, onde la Corte
dovrebbe preliminarmente accertare se la questione così come sollevata sia
effettivamente rilevante ai fini della decisione del giudizio principale.
Nel merito obbietta che il sistema
predisposto dal legislatore con la legge di delega risulterebbe ben diverso da
quello supposto nell'ordinanza di rinvio. Infatti, prosegue l'Avvocatura, nella
norma delegante si menziona espressamente, tra i fini che devono essere
perseguiti dal Governo, la predisposizione di sistemi per assicurare la
semplicità e la comodità nel pagamento e nell'accertamento dell'imposta. E la
legge delegata, considerando le tabelle e targhe in esame come strumenti idonei
ad esercitare l'attività di pubblicità, avrebbe previsto, nel caso, il
pagamento dell'imposta in modo virtuale appunto in attuazione dei fini
prescritti dalla norma delegante. Con ciò non si immuterebbe il presupposto
della imposta, dovendo intendersi per pubblicità attuata, secondo l'Avvocatura,
la "forma propria che il legislatore considera per porre in essere la
pubblicità" e non già la pubblicità già prodotta. In questo secondo caso,
infatti, occorrebbe un tanto gravoso quanto inefficace sistema di accertamento
per l'individuazione delle tabelle e targhe realmente affisse, sistema che
finirebbe col contrastare coi suddetti fini semplificatori delineati dal
legislatore delegante. Opportunamente quindi il legislatore delegato avrebbe
assunto come elemento generatore della obbligazione tributaria la semplice
predisposizione del sistema pubblicitario, indipendentemente dalla materiale
concretizzazione ed avrebbe, come ha in realtà fatto con la norma impugnata,
disposto che il modo virtuale consegua ad una denuncia fatta dallo stesso
contribuente cioè ad un autoaccertamento. Le espressioni
"distribuite" ed "affisse" contenute nell'art. 4 della
tariffa, con riferimento alle tabelle e targhe in esame, pertanto, non
avrebbero riferimento ad una situazione già attuata, ma solo alla idoneità
delle forme considerate per il raggiungimento delle finalità contemplate per
l'imposizione tributaria.
Questo sistema, del resto, sarebbe
previsto dalla legge anche in riferimento agli avvisi é manifesti di qualunque
genere, in ordine ai quali, all'art. 1 della tariffa allegato A, é previsto
anche il modo di pagamento virtuale, sulla base della dichiarazione presentata
dal contribuente, "prima" dell'inizio della pubblicità.
Rispondendo alla linea
interpretativa sopra chiarita, la norma impugnata non potrebbe considerarsi al
di fuori dei limiti della delega, e la questione sarebbe pertanto infondata.
La società di assicurazioni Alleanza
Securitas Esperia ha depositato nei termini una memoria illustrativa, con cui,
dopo aver ampiamente richiamato i precedenti della norma impugnata e lo
svolgimento della controversia, contesta anzitutto l'eccezione di irrilevanza
sollevata dall'Avvocatura, osservando che il giudizio principale in effetti
investiva sia la circostanza dell'affissione delle tabelle e targhe per il ramo
incendio, sia l'estensione dell'imposta medesima ai rami diversi dall'incendio,
ed aggiungendo che, comunque, la rilevanza non potrebbe essere messa in dubbio,
in quanto l'ingiunzione fiscale di cui al giudizio principale richiedeva il
pagamento dell'imposta sia per il ramo incendi sia per tutti gli altri rami, ad
eccezione di quello dei trasporti.
Nel merito insiste nell'affermare
che, secondo la formula della legge di delega, presupposto della imposizione
tributaria sarebbe l'attuazione concreta della pubblicità e non la mera
potenzialità della stessa, e contesta, in particolare, la tesi dell'Avvocatura,
secondo cui la norma impugnata rappresenterebbe una particolare modalità di
pagamento dell'imposta, rispondente ai requisiti di semplicità e comodità di
cui al primo comma dell'art. 5 della legge di delegazione. Osserva al riguardo
la difesa della parte privata che, ciò ammettendo, si finirebbe pur sempre con
il prescindere dal presupposto della pubblicità già realizzata, che sarebbe
invece richiesto dalla delega legislativa. Né potrebbe comunque rinvenirsi
nella legge di delega alcun elemento che giustifichi una facoltà della
amministrazione di avvalersi di una presunzione assoluta ai fini fiscali circa
l'utilizzazione delle tabelle e targhe, in quanto semplicemente predisposte
dalla società.
Infine, anche se, in effetti, il
rapporto di imposta si ricollega, nella specie, agli elementi contenuti nella
denunzia del contribuente da effettuare prima della distribuzione delle tabelle
e targhe, ciò non potrebbe giovare alla tesi avversaria in quanto questo
sistema partirebbe anch'esso dal presupposto che sia legittimo imporre un
autoaccertamento dell'imposta prescindendo dalla effettività della pubblicità e
non potrebbe quindi eludere la questione di legittimità sollevata a tale
riguardo.
Insiste pertanto nelle già prese
conclusioni.
Anche l'Avvocatura dello Stato ha
depositato tempestivamente una memoria illustrativa con cui, sviluppando le
tesi già sostenute, osserva in sostanza che la legge delegata in materia di
imposta di pubblicità, con lo stabilire che la liquidazione ed il pagamento
dell'imposta medesima sono ricollegate alla denunzia, e traggono cioè
fondamento da una attività che il contribuente intende porre in essere,
riproduce anche per l'imposta di pubblicità una situazione giuridica normale
nell'imposta di bollo, cioè la corresponsione del tributo in modo virtuale.
Logica conseguenza di tale sistema
sarebbe dunque la prescrizione impugnata, secondo cui l'imposta deve essere
corrisposta indipendentemente dalla effettiva distribuzione delle targhe e
tabelle, le quali, oltretutto, possono essere apposte oltre che sugli immobili,
anche "sulle cose assicurate", il che ne renderebbe assai disagevole
il controllo, e sommamente opportuno il sistema di virtualità, sia pure più
accentuata, predisposto dalla norma impugnata. La effettiva distribuzione
resterebbe un fatto successivo al legittimo sorgere dell'obbligazione
tributaria, esclusivamente collegato alla denunzia del contribuente. E con ciò
si rientrerebbe nei limiti della delega, secondo quanto già ampiamente
sostenuto dalla stessa Avvocatura nella prima difesa.
L'Avvocatura poi, passa a contestare
l'ammissibilità dei profili di illegittimità costituzionale prospettati nella
difesa della parte privata oltre quelli contenuti nell'ordinanza di rinvio, e
ne afferma comunque l'infondatezza, affermando in sostanza che sarebbe stato
puntualmente applicato il principio della capacità contributiva, data la
commisurazione della imposta ai premi di competenza, proporzionali al volume
degli affari gestiti dalla società, e che inoltre fuor di luogo sarebbe il
richiamo all'art. 23 della Costituzione, essendo il tributo imposto per legge,
ed all'art. 24 della Costituzione, sussistendo la possibilità per il
contribuente di adire il giudice per le questioni relative.
Considerato in diritto
1. - Le suindicate ordinanze di
rinvio della Corte suprema di cassazione sono identiche, nella motivazione e
nelle conclusioni: sicché é evidente l'opportunità che i relativi procedimenti
siano riuniti, per dar luogo ad unica decisione.
2. - Va, anzitutto, precisato
l'ambito della proposta questione di legittimità costituzionale, in relazione
al contenuto delle ordinanze.
Il dubbio di costituzionalità verte
sulla legittimità dell'art. 4 tariffa allegato A, con nota marginale, del
decreto del Presidente della Repubblica 24 giugno 1954, n. 342, sulla imposta
di pubblicità esplicata dalle società di assicurazione, in quanto, col disporre
che "l'imposta dev'essere corrisposta indipendentemente dalla effettiva
distribuzione delle tabelle e targhe" avrebbe deviato, con violazione
degli artt. 76 e 77 della Costituzione, dai principi e criteri direttivi posti
dall'art. 5 della legge delega 27 dicembre 1952, n. 3596, di cui il predetto
decreto presidenziale é derivazione.
Così delimitata la questione, va escluso che il suo esame possa estendersi anche ai profili adombrati nelle deduzioni della parte privata in relazione agli artt. 3, 23, 24 e 53 della Costituzione: poiché tali profili, poggiando su motivi diversi é più vasti di quelli dell'eccesso di delega, unicamente dedotti nelle ordinanze, non possono che essere qui disattesi, in conformità a costante giurisprudenza (da ultimo, sentenza n. 39 del 1969
).
Giuseppe
BRANCA - Michele FRAGALI - Costantino MORTATI - Giuseppe CHIARELLI - Giuseppe
VERZÌ - Giovanni BATTISTA BENEDETTI
- Francesco PAOLO BONIFACIO -
Luigi OGGIONI - Angelo DE MARCO - Ercole ROCCHETTI -
Enzo CAPALOZZA - Vincenzo MICHELE TRIMARCHI -
Vezio CRISAFULLI - Nicola REALE - Paolo ROSSI